Юникон в СМИ:

Налоговые последствия продажи долга контрагента с убытком

09 февраля 2023

Наличие на балансе задолженности контрагента не означает, что вы получите эти деньги. Иногда должники не хотят или не могут рассчитаться. Но вы можете продать долг с дисконтом. Как учесть возникший убыток при налогообложении, знают эксперты аудиторско-консалтинговой группы Юникон

Продажа долгов

Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступке требования) или перейти к другому лицу на основании закона (п. 1 ст. 382 ГК РФ).

Переход права кредитора к другому лицу происходит в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (п. 1 ст. 384 ГК РФ).

Итак, гражданское законодательство Российской Федерации допускает уступку прав по договорам. Ограничений по стоимости уступаемого требования не предусмотрено. Правда, получение выгоды от уступки прав требования на практике встречается редко. Как правило, проблемные долги продаются с убытком, зачастую довольно значительным.

Учет убытков при расчете налога на прибыль

К внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные, в частности, по сделке уступки права требования (подп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Если налогоплательщик продает задолженность контрагента со значительным дисконтом, возникшая отрицательная разница между суммой долга и реально полученными средствами признается убытком налогоплательщика (п.п. 1, 2 ст. 279 НК РФ).

Если срок платежа по договору, право требования по которому было уступлено, настал, то убыток включается во внереализационные расходы (п. 2 ст. 279 НК РФ).

Итак, нормы НК РФ позволяют учесть во внереализационных расходах убыток от уступки права требования, что подтверждается письмами Минфина России от 17.10.2016 № 03-03-07/60271, от 11.03.2022 № 03-03-06/2/18085 и др.

Однако учет убытка возможен при соблюдении общих правил учета расходов, необходимо доказать, что продажа долга была экономически обоснованной, документально подтвержденной и направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Как показывает складывающаяся судебная практика, налоговые органы уделяют пристальное внимание таким сделкам, часто исключая из состава расходов убытки от уступки права требования. Помимо общих вопросов, связанных с наличием первичных документов, подтверждающих основания и сроки возникновение задолженности, инспекторы зачастую обращают внимание на следующее:

  • были ли реальными договорные отношения по уступаемым сделкам, мог ли налогоплательщик контролировать своих должников, проявил ли должную осмотрительность при выборе контрагентов;
  • происхождение и статус накопленной задолженности (проблемная или нет, как долго копились долги и т.п.);
  • пытался ли налогоплательщик сам взыскать задолженность перед ее продажей (см. постановление АС Западно-Сибирского округа от 16.07.2020 № Ф04-2475/2020 по делу № А45-14945/2019, АС УО от 16.07.2019 № Ф09-4254/19, постановление Арбитражного суда Московского округа от 07.12.2020 № Ф05-17649/2020 по делу № А40-214170/2016 и др.);
  • есть ли зависимость между продавцом и покупателем задолженности, по какой цене (рыночной или нет) продается задолженность, нет ли у продавца намерения получить необоснованную налоговую выгоду и не платить налог на прибыль (см. постановление АС Северо-Кавказского округа от 24.08.2021 № Ф08-7600/2021 по делу № А53-26914/2020);
  • есть ли деловая цель и целесообразность уступать долг, ожидается ли экономический эффект от сделки, например получение в кратчайшие сроки реальных денежных средств за дебиторскую задолженность с неопределенным сроком гашения, своевременное и быстрое привлечение оборотных средств для решения текущих задач и улучшения деловой активности общества и т.д. (см. постановление АС ЗСО от 11.06.2019 № А27-11585/2018, постановление АС УО от 25.11.2020 № Ф09-6892/20, постановление АС Волго-Вятского округа от 15.06.2018 № Ф01-2167/2018 по делу № А79-4612/2017).

Таким образом, учесть убыток от уступки права требования во внереализационных расходах налогоплательщики, являющиеся продавцами товаров (работ, услуг), могут. Но они должны быть готовы обосновать:

  • целесообразность заключения договора цессии, по которому долг продается с убытком;
  • достаточность мероприятий по взысканию долгов, проведенных до заключения договора цессии (в частности, в рамках исполнительного производства).

Иными словами, для признания убытка в налоговом учете налогоплательщик должен быть готов предоставить дополнительную информацию и (или) подтвердить, продемонстрировать проведенную работу по взысканию долгов. Если же организация не предпринимала действий по взысканию долга либо не может их документально подтвердить, есть значительный риск, что налоговые органы откажутся признать подобные убытки для целей налогообложения налогом на прибыль.

Рекомендации по снижению претензий

На основании своего опыта работы, анализа судебной практики, разъяснений финансовых и налоговых органов мы можем порекомендовать следующие варианты снижения возможных налоговых претензий.

  1. Перед тем как уступать задолженность, проанализируйте ее документальную подтвержденность, состав, сроки возникновения и выясните, проводилась ли работа и принимались ли меры по задолженности, в отношении которой вынесены судебные решения о взыскании в пользу налогоплательщика (т.е. о работе в рамках исполнительного производства). При возникновении у налоговых органов претензий вы сможете продемонстрировать проведенную работу, подтвердив сложность, а то и невозможность получить реальные денежные средства от должника.
  2. Подготовьте дополнительные аргументы, подтверждающие экономическую обоснованность и необходимость заключения договора цессии в сложившейся финансово-хозяйственной ситуации (например, необходимость срочного получения реальных денежных средств для ведения текущей деятельности и т.п.).

При недостаточной проработке обоснований для реализации долгов со значительным дисконтом возникший убыток может быть исключен из состава расходов как не соответствующий требованиям п.1 ст. 252 НК РФ.

Учет пени и штрафов по уступленным требованиям (санкции)

  1. Внереализационные доходы

Уступаемые долги могут включать в себя не только саму задолженность за поставленные товары (оказанные услуги, выполненные работы), но и санкции за ненадлежащее исполнение обязательств (штрафы, пени и т.п.).

Проблема заключается в том, что признанные должником или подлежащие уплате им на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба подлежат включению в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ). Сюда же относятся и суммы неустойки за нарушение контрагентом договорных обязанностей, предусмотренных договором на выполнение работ (письмо Минфина России от 17.01.2022 № 03-03-06/3/1933).

При начислении датой получения таких доходов будет дата признания их должником либо дата вступления в законную силу решения суда, что подтверждает складывающаяся судебная практика (например, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.10.2022 № Ф07-12746/2022 по делу № А05-14931/2021).

Решение же арбитражного суда вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции (ст. 180 АПК РФ).

  1. Внереализационные расходы

Но если суммы неполученных санкций уже были учтены в составе доходов, можно ли после продажи основного долга включить в расходы и эти суммы?

Налоговый кодекс устанавливает правила признания убытков именно по оплате за реализованные товары, работы, услуги (п. 1, 2 ст. 279 НК РФ). Прямого ответа на вопрос, каким образом учитывать санкции по договорам, в НК РФ нет.

Минфин России разъясняет: если признанные должником штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба ранее были учтены налогоплательщиком-цедентом в составе внереализационных доходов, то при уступке задолженности сумма соответствующих внереализационных доходов включается в стоимость передаваемой задолженности долга третьему лицу. В противном случае они не уменьшают доходы от реализации права требования такого долга (письмо Минфина России от 11.12.2019 № 03-03-06/1/96915).

С учетом этого полагаем, что доход от уступки возможно уменьшить на основной долг и на суммы штрафов, пени, неустойки, иных санкций только в том случае, если их признал должник, а налогоплательщиком данные суммы были включены в доходы.

Если же такие операции (отражение штрафов, пеней и пр. в доходах, далее - отражение в расходах результата от уступки прав требований) учтены в одном налоговом периоде, то они не окажут влияния на налоговую базу налогоплательщика.

В иных случаях (если уступаются права требования долга по оплате за нереализованные товары, работы или услуги) организация должна руководствоваться пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ (о реализации имущественного права) без учета правил, предусмотренных ст. 279 НК РФ. То есть налогоплательщик вправе уменьшить доход от такой операции на стоимость реализованных имущественных прав (письмо Минфина России от 17.05.2021 № 03-03-06/1/37376).

Авторы: Зотова Светлана, Мирошина Татьяна, Ситникова Елена

РБК Pro