НДФЛ и страховые взносы

Практический бухгалтерский учет (№11 2017)

Учредитель организации получает от компании заём и планирует со временем его вернуть, а также заплатить проценты. Далее стороны договариваются о том, что возвращать заём и проценты не нужно. Чем это может грозить? И какие проблемы могут возникнуть, если займы прощают регулярно?

Удерживаем НДФЛ

При прощении организацией задолженности, возникшей в рамках договора займа по основному долгу и процентам, с физического лица — должника снимается обязанность по возврату суммы долга и появляется возможность распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению. То есть у физического лица возникает экономическая выгода, предусмотренная статьёй 41 НК РФ. Указанный доход в размере суммы прощённого долга и процентов подлежит налогообложению по ставке 13 % (п. 1 ст. 224 НК РФ). На наш взгляд, дата фактического получения дохода в сумме прощённого долга и процентов определяется на дату прощения долга. Подтверждение этой позиции можно найти в разъяснениях Минфина и ФНС России (письмо Минфина России от 17.10.16 № 03-04-07/60359, направлено письмом ФНС России от 27.10.16 № БС-4-11/20459, письмо Минфина России от 26.10.15 № 03-04-06/61255).

Следующий вопрос, который возникает в этой ситуации: кто этот налог должен заплатить? Организация, которая прощает долг, или сам налогоплательщик? Исходя из норм НК РФ, считаем, что это должно сделать само физическое лицо, поскольку заём давно выдан и никаких выплат при его прощении организация не производит. Правда, организация как налоговый агент обязана сделать следующее.

Во-первых, в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учёта о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Во-вторых, представить в налоговый орган по месту своего учёта документ, содержащий сведения о доходах физических лиц за истекший налоговый период и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ). Это необходимо, если в налоговом периоде учредитель получал от организации какие-либо денежные средства, например дивиденды.

В-третьих, эти сведения представляются налоговым агентом по форме справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ, утв. приказом ФНС России от 30.10.15 № ММВ-7-11/485). В ситуации, когда работодатель прощает в 2017 году физическому лицу долг (часть долга) по оформленному в рублях займу и по процентам, доход налогоплательщика в виде суммы прощённой задолженности отражается налоговым агентом при заполнении формы 2-НДФЛ с кодом 2720 (стоимость подарков).

Какие риски возникают

А теперь о неприятном. С формальной точки зрения все требования законодательства РФ соблюдены, поскольку никто не запрещает прощать долг, удерживая при этом НДФЛ (сообщая о невозможности удержания). Однако ряд обстоятельств может натолкнуть проверяющих на то, что на самом деле операции отражены не в соответствии с их реальным смыслом. Навскидку: это может быть значительная сумма прощённой задолженности, личность должника (учредитель).

В итоге происходящее может быть квалифицировано как фактическая выплата дивидендов, сопровождающаяся получением необоснованной налоговой выгоды, которая достигается посредством уплаты НДФЛ частями в более поздние сроки, а не единовременно, как это происходит при выплате дивидендов физическому лицу.

Что это означает на практике? Доначисление НДФЛ, штрафов и пени.

Если это единичный случай, то о каких-то огромных рисках говорить не приходится. А вот если вы выдаёте займы и прощаете долги регулярно, то будьте готовы доказать, что таким образом вы не платите учредителю зарплату. Да-да, именно зарплату. И, скорее всего, изучив вопрос более глубоко, налоговый орган найдёт дополнительные доказательства этого факта (наверняка учредитель что-то делает для организации и т. п.). Чем это грозит? Помимо доначисления страховых взносов, о которых мы будем говорить ниже, организация сразу же становится «злостным нарушителем трудового права», который не предоставляет отпуск, не оплачивает больничные и т. п. Настоятельно рекомендуем задуматься об этом, прежде чем регулярно прощать долги учредителям.

Но и это далеко не все «нерадости», поскольку следующее чёрное подозрение, которое может закрасться в чистые души налоговиков: а как насчёт обложения страховыми взносами? Напомним, что объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым договорам. Также облагаются взносами выплаты и по гражданско-правовым договорам, в том числе предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420 НК РФ). При этом в соответствии с пунктом 4 статьи 420 НК РФ не признаются объектом обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), и договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав), за исключением договоров авторского заказа, договоров об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательских лицензионных договоров, лицензионных договоров о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства. По договору займа одна сторона (займодавец) передаёт в собственность другой стороне (заёмщику) деньги или другие вещи, определённые родовыми признаками, а заёмщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (п. 1 ст. 807 ГК РФ). Таким образом, выплаты по договору займа не относятся к объекту обложения страховыми взносами. В случае прекращения обязательств по возврату работником денежных средств по договору займа сумма невозвращённого долга также не подлежит обложению страховыми взносами на основании пункта 1 статьи 420 НК РФ, что отмечает и ФНС России в письме от 26.04.17 № БС-4-11/8019.

Однако последующие выводы в этом письме не столь радужны. ФНС России указывает, что нормы гражданского и налогового законодательства предполагают, что действия плательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в расчёте по страховым взносам, налоговой декларации и бухгалтерской отчётности, — достоверны. В иной ситуации у налоговых органов может возникнуть вопрос об об- основанности получения налогоплательщиком (плательщиком страховых взносов) такой выгоды. Ссылаясь на постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налогоплательщикам напоминают, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (п. 1 ст. 45 НК РФ) следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (ст. 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ. Указанное относится и к оценке налоговой выгоды, возникающей у плательщика страховых взносов в случае, когда выдача займов физическим лицам, состоящим с плательщиком страховых взносов в трудовых отношениях, с последующим прощением долга по выданным займам носит системный характер. Иными словами, даже если операция по прощению долга единична и не носит систематического характера, возможны попытки со стороны налоговых органов переквалифицировать сумму прощённого долга как доходы, облагаемые страховыми взносами. Вместе с тем, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации наиболее вероятны риски переквалификации прощённого долга в дивиденды, которые страховыми взносами не облагаются. То есть, прощая долг, необходимо запастись убедительными документами, позволяющими доказать налоговому органу, что вы действительно хотели его простить, а не пытались сэкономить на НДФЛ и страховых взносах.

Авторы:
Светлана ЗОТОВА
Директор, налоговое и правовое консультирование АО «БДО Юникон»

Елена СИТНИКОВА
Ассистент менеджера, налоговое и правовое консультирование АО «БДО Юникон»