Влияние изменения ставки налога на прибыль с 1 января 2025 года на бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность
04 октября 2024
Настоящий информационный материал подготовлен на основании действующих положений нормативных актов по бухгалтерскому учету. Однако изложенная позиция может быть пересмотрена в случае, если по рассматриваемым вопросам Минфином РФ будут выпущены дополнительные разъяснения.
Законом № 176-ФЗ[1] внесены изменения в статью 284 НК РФ, согласно которым налоговая ставка по налогу на прибыль устанавливается в размере 25% и применяется с 1 января 2025 года (подп. (а) п. 50 ст. 2, п. 2 ст. 8 Закона № 176-ФЗ).
Изменение ставки налога на прибыль оказывает влияние не только на налоговый учет, но и на бухгалтерский учет, и бухгалтерскую отчетность.
Бухгалтерский учет
В соответствии с положениям пунктов 14 и 15 ПБУ 18/02[2] изменение величины отложенные налоговых активов и отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению вычитаемых/ налогооблагаемых временных разниц, возникших (погашенных) в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. При этом стандарт предусматривает специальное положение в отношении ситуации, при которой изменяется ставка налога на прибыль.
Так, в случае изменения ставок налога на прибыль, в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, величина отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.
Как видим, ПБУ 18/02 прямо устанавливает дату для пересчета отложенных налогов: это дата, непосредственно предшествующая дате начала применения измененных налоговых ставок.
Как было указано выше, новая налоговая ставка по налогу на прибыль в размере 25% применяется с 1 января 2025 года. Вследствие этого, для целей бухгалтерского учета пересчет отложенных налогов осуществляется на дату, предшествующую 1 января 2025 года, то есть на 31 декабря 2024 года.
Исходя из положений пунктов 14 и 15 ПБУ 18/02, в бухгалтерском учете корректировки отложенных налогов отражаются по счету 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, корректировки отложенных налогов в связи с изменением ставки налога на прибыль в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:
№ п/п | Дата | Дебет | Кредит | Хозяйственная операция |
1. | 31.12.2024 | 09 | 99 | Отражена корректировка отложенных налоговых активов |
2. | 31.12.2024 | 99 | 77 | Отражена корректировка отложенных налоговых обязательств |
Бухгалтерская отчетность за 2024 год
Изменение ставки налога на прибыль затрагивает преимущественно показатели бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах.
В бухгалтерском балансе за 2024 год на 31 декабря 2024 года изменения ставки налога на прибыль затронут прежде всего такие показатели, как:
- 1180 «Отложенный налоговый актив»;
- 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
- 1420 «Отложенное налоговое обязательство».
Что касается формы № 2, то в соответствии с положениями нормативных актов в отчете о финансовых результатах расход (доход) по налогу на прибыль с подразделением на отложенный налог на прибыль и текущий налог на прибыль отражается в качестве статьи, уменьшающей прибыль (убыток) до налогообложения при формировании чистой прибыли (убытка) за отчетный период (п. 24 ПБУ 18/02, Приказ № 66н):
Фрагмент отчета о финансовых результатах
Между тем в действующих нормативных актах по бухгалтерскому учету не урегулирован вопрос отражения в отчете о финансовых результатах корректировки отложенного налога при изменении ставки налога на прибыль, что приводит к неоднозначности отражения информации в отчетной форме. В настоящее время для целей отражения в отчете о финансовых результатах корректировки отложенных налогов на 31 декабря 2024 года рассматривается два подхода.
Подход 1. Корректировки отложенных налогов отражаются по строке 2412 «Отложенный налог на прибыль»
Поскольку в отчете о финансовых результатах прямо предусмотрен показатель для отражения информации по отложенному налогу на прибыль, соответствующие корректировки также отражаются в составе такого показателя, то есть по строке 2412 «Отложенный налог на прибыль». Одновременно необходимо обратить внимание на показатель строки 2411 «Текущий налог на прибыль».
В соответствии с пунктом 22 ПБУ 18/02 организация может использовать два способа определения величины текущего налога на прибыль:
- на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете;
- на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.
При этом в обоих случаях величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.
Поскольку декларация по налогу на прибыль за 2024 год составляется с применением ставки налога 20%, в отчете о финансовых результатах строка 2411 «Текущий налог на прибыль» рассчитывается с применением аналогичной ставки; тем самым наблюдается дисбаланс используемых ставок по строкам формы:
Отчет о финансовых результатах
Наименование показателя | Код | За 2024 г. |
Налог на прибыль организаций в том числе: | 2410 | 20% + 5%* |
текущий налог на прибыль организаций | 2411 | 20% |
отложенный налог на прибыль организаций | 2412 | 20% + 5% |
* Поскольку строка 2410 «Налог на прибыль организаций» содержит в себе суммы налога на прибыль с учетом корректировки отложенного налога, в пояснениях к бухгалтерской отчетности необходимо привести соответствующие разъяснения о расхождениях для пользователей данной отчетности.
Подход 2. Корректировки отложенных налогов отражаются по строке 2460 «Прочее»
Исходя из положений ПБУ 18/02, можно прийти к выводу о том, что корректировка отложенного налога должна найти отражение по строке 2410 «Налог на прибыль организаций». Однако в отсутствие норм, закрепляющих такой подход, возможно использовать опцию по отражению такой корректировки в составе строки 2460 «Прочее».
При использовании данного подхода информация в отчете о финансовых результатах представляется следующим образом:
Отчет о финансовых результатах
Наименование показателя | Код | За 2024 г. |
Налог на прибыль организаций в том числе: | 2410 | 20% |
текущий налог на прибыль организаций | 2411 | 20% |
отложенный налог на прибыль организаций | 2412 | 20% |
Прочее | 2460 | 5% |
Ввиду того, что при рассматриваемом подходе корректировка отложенного налога будет отражена в отрыве от суммы отложенного налога, отраженного по строке 2412 «Отложенный налог на прибыль организаций», в бухгалтерской отчетности необходимо дать соответствующие пояснения.
Организация может выбрать один из приведенных подходов с целью отражения информации об изменении отложенных налогов в своей бухгалтерской отчетности за 2024 год.
Важно!
Отсутствие каких-либо взаимоувязок показателей бухгалтерской отчетности, вызванное корректировками отложенных налогов при изменении ставки налога на прибыль, приводит к необходимости давать дополнительные разъяснения в пояснениях к бухгалтерской отчетности за 2024 год.
[1] Федеральный закон от 12.07.2024 № 176-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации».
[2] Приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02».