Обзор изменений законодательства:

Предполагаемые изменения в НК РФ: трансфертное ценообразование

14 сентября 2023

Итак, Минфин РФ представил проект Федерального закона о внесении изменений в НК РФ (далее — Проект закона). Напомним, что сейчас Проект закона проходит стадию «Подведение итогов публичного обсуждения текста проекта нормативного правового акта» [1].

Помимо нововведений в налоговом администрировании, исчислении НДФЛ, налога на прибыль организаций, налога на имущество, о которых мы рассказали ранее, Проект закона предполагает изменения в рамках контроля трансфертного ценообразования, которые заслуживают отдельного рассмотрения.

Приравнивание к дивидендам дохода иностранного контрагента, возникшего при корректировке трансфертных цен

В соответствии с п. 22 Проекта закона, в статье 105.3 НК РФ появятся новые пункты 4.1 и 6.1, определяющие порядок налогообложения дохода иностранного взаимозависимого лица, полученного вследствие корректировки трансфертных цен российским налогоплательщиком. Так, в отношении контролируемых сделок между российским налогоплательщиком (организацией или индивидуальным предпринимателем) и иностранным взаимозависимым лицом определено: если цена в сделках не является рыночной и впоследствии проведена корректировка налоговой базы, доход иностранного лица в размере такой корректировки признается дивидендами, полученными от источника в РФ, и подлежит налогообложению. При этом определить нерыночный характер цены может как Федеральная налоговая служба, так и налогоплательщик самостоятельно.

Формально возможность корректировки налоговой базы по налогу на доходы иностранных организаций от источников в РФ предусмотрена и сейчас — в рамках специальных проверок полноты исчисления налога на прибыль по контролируемым сделкам (подп. 1 п. 4 ст. 105.3 НК РФ). Однако теперь данные доходы для целей налогообложения должны квалифицироваться как дивиденды.

Что касается налога на доходы иностранных физических лиц, то на данный момент возможность корректировки налоговой базы по нему в результате отклонения фактических цен от рыночных не предусмотрена. Согласно подп. 2 п. 4 ст. 105 НК РФ и ст. 227 НК РФ, в отношении НДФЛ соответствующая норма распространяется только на российских налогоплательщиков (предпринимателей, нотариусов, адвокатов и иных лиц, занимающихся частной практикой).

Кроме того, вводимая норма по сути предполагает, что в качестве дивидендов будет квалифицироваться только часть дохода иностранной стороны сделки, полученная в результате отклонения фактической цены сделки от рыночного уровня. Остальной доход (в пределах рыночного уровня) будет облагаться налогом на доходы иностранной стороны в общем порядке.

Все это необходимо учитывать, принимая во внимание приостановку действия некоторых статей соглашений об избежании двойного налогообложения с «недружественными» странами, вследствие чего ставка налога у источника в отношении дивидендов сможет доходить до 15%, а в отношении прочих доходов — до 20%. Например, если процентная ставка по займу, полученному от иностранной взаимозависимой организации, превысит рыночный уровень, превышение должно быть квалифицировано в качестве дивидендов и облагаться по ставке до 15%, а проценты, выплачиваемые в пределах рыночного уровня — по ставке до 20% (возможно в отношении налоговых резидентов «недружественных стран»). Конечно, такая ситуация может возникнуть лишь в случае отклонения процентной ставки от интервалов предельных значений, установленных ст. 269 НК РФ.

Описанные изменения вводятся в отношении сделок, доходы и (или) расходы по которым признаются для целей налогообложения с 1 января 2024 года, вне зависимости от даты заключения соответствующего договора (п. 4 ст. 5 законопроекта).

Изменения в форме подготовки уведомления о контролируемых сделках

В абзаце 2 пункта 2 ст. 105.16 НК РФ для налогоплательщиков — юридических лиц закрепляется предоставление в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках только в электронной форме. У налогоплательщиков — физических лиц остается право представлять уведомления о контролируемых сделках в бумажном виде.

Задействование территориальных налоговых органов в специальных проверках в рамках налогового контроля цен

В п. 2 ст. 105.17 НК РФ вносится дополнение, согласно которому к проведению специальной проверки в рамках контроля трансфертного ценообразования могут быть привлечены должностные лица территориальных налоговых органов. Для этого потребуется решение руководителя (заместителя руководителя) ФНС РФ.

Данную поправку следует рассматривать с учетом другого законопроекта, который уже прошел публичные слушания и сейчас находится на стадии оценки регулирующего воздействия, после чего будет рассматриваться в Правительстве РФ. Им отменяется ограничение, в соответствии с которым решение о проведении проверки может быть вынесено не позднее 2 лет со дня получения уведомления или извещения о совершении контролируемых сделок (абзац 1 п. 2 ст. 105.17 НК РФ).

В общем случае, действующим остается положение, согласно которому предметом проверки по трансфертному ценообразованию могут быть сделки, совершенные в течение 3 лет, предшествующих году принятия решения о такой проверке (п. 5 ст. 105.17 НК РФ).

Двухлетний ограничительный срок для решения о проверке сохраняется:

в случае подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, составленной по итогам самостоятельной корректировки налоговой базы, вызванной отклонением фактических цен в контролируемых сделках от рыночного уровня;
в случае получения налогоплательщиком мотивированного отказа ФНС России от заключения соглашения о ценообразовании для целей налогообложения (абзацы 2 и 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ).