Новое в методологии бухгалтерского учета

27 декабря 2019 года Минфин России выпустил Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2019 год (приложение к письму от 27.12.2019 №  07-04-09/102563) (далее – Рекомендации, Рекомендации Минфина РФ аудиторским организациям).

Настоящий бюллетень содержит анализ вопросов, рассмотренных в разделе II Рекомендаций Минфина РФ аудиторским организациям, посвященных составлению общей бухгалтерской отчетности.

За последние несколько лет (2017-2019 годы) в нормативные документы по бухгалтерскому учету были внесены значительные поправки, которые необходимо учесть при составлении бухгалтерской отчетности начиная с 2019 года. В данном подразделе Рекомендаций Минфин РФ обращает внимание на то, что по всем внесенным поправкам и новому ФСБУ им даются разъяснения об изменениях. Разъяснения выпускаются в виде Информационных сообщений, размещаемых на сайте Минфина.      

Если организация примет решение о досрочном применении новых требований, например, с отчетности за 2019 год, то в силу пункта 23 ПБУ 1/2008 это обстоятельство необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

2. Единица измерения показателей бухгалтерской отчетности

В Рекомендациях Минфина РФ аудиторским организациям особое внимание обращается на стоимостные показатели, которые необходимо использовать при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, а именно, тысячи рублей. Таким образом, начиная с 2019 года не допускается составление бухгалтерской (финансовой) отчетности в миллионах рублей.

Данное требование было введено приказом Минфина России от 19.04.2019 № 61н, и оно не ограничилось лишь единицами измерения. В частности, также была изменена «шапка» отчетных форм: обновлена графа кодов по ОКУД, заменены ОКВЭД на ОКВЭД 2, введена новая графа в бухгалтерском балансе, в которой необходимо указывать информацию об аудиторе (Ф.И.О. индивидуального аудитора), его (ее) ИНН, ОГРН (ОГРНИП), если организация подпадает под обязательный аудит.

Как ранее было отмечено, Минфин РФ принял ФСБУ 25 «Бухгалтерский учет аренды», который предоставляет организациям право досрочного применения новых правил по учету аренды. В свою очередь, если организация не стала применять новый стандарт в 2019 году, ведомство напоминает о том, что необходимо продолжать вести учет в соответствии с применимыми правилами (требованиями) ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденными до 1 января 2013 года, а именно: Приказом Минфина № 15 и другими нормативными документами.

На сегодняшний день в ходе досрочного применения ФСБУ 25 «Бухгалтерский учет аренды» предприятия сталкиваются с тем, что подходы к отдельным вопросам различны в МСФО 16 и ФСБУ 25, например: включение в состав арендных платежей невозмещаемого НДС, определение ставки дисконтирования, модификация договора аренды, исключения, касающиеся биологических активов, вопросы, связанные с переходным периодом и оценкой.

4. Субсидии на капитальные вложения в объекты капитального строительства

В данном подразделе Рекомендаций кратко описываются бухгалтерский учет и отражение в отчетности бюджетного финансирования капитальных вложений в виде субсидий путем последующего увеличения уставного капитала организации.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов, сальдо по счету 80 «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах организации. Записи по счету 80 «Уставный капитал» производятся при формировании уставного капитала, а также в случаях увеличения и уменьшения капитала лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации.

Обращаем внимание на то, что субсидии на капитальные вложения, полученные организацией в счет увеличения ее уставного капитала, не подлежат учету в соответствии с требованиями ПБУ 13/2000.

Таким образом, до момента внесения изменений в учредительные документы встает вопрос об отражении средств, полученных из бюджета. Минфин РФ обращает внимание на то, что такие вложения не являются доходом организации в силу пункта 2 ПБУ 9/99, следовательно, они не должны отражаться в отчете о финансовых результатах, и одновременно они не являются кредиторской задолженностью. Ввиду того, что рассматриваемые сделки являются операциями с капиталом, результаты от них должны найти свое отражение в разделе III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса с раскрытием информации в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Также стоит обратить внимание на то, что согласно пункту 11 ПБУ 4/99, показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Аналогичный подход Минфин РФ озвучивал ранее в отношении полученных организацией от акционеров/ участников денежных средств и иного имущества в связи с увеличением размера уставного капитала общества (до регистрации соответствующих изменений учредительных документов) (письмо Минфина России от 06.02.2015 № 07-04-06/5027). При этом Минфин РФ прямо указывал на то, что информация должна быть представлена в разделе «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса по отдельной статье.

5. Кросс-курс для целей бухгалтерского учета

В 2017 году были внесены изменения в ПБУ 3/2006, обязательные к применению начиная с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2019 год. Изменения коснулись: пересчета предъявленной к оплате начисленной выручки, превышающей сумму полученного аванса (предварительной оплаты), хеджирования валютных рисков, курсовых разниц, возникающих в отношении сегмента, в котором основные операции осуществляются преимущественно в иностранной валюте, а также использования кросс-курса.

В Рекомендациях Минфин РФ привлекает внимание организаций к отсутствию необходимости применять какой-либо конкретный документ при определении кросс-курса. Организации вправе применять любой наиболее подходящий для этих целей источник информации о курсах валют.   

6. Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья

С 1 января 2019 года вступили в силу нормы Налогового кодекса о введении главы 25.4 «Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья» (далее - НДД).

В Рекомендациях аудиторским организациям налогоплательщикам предлагается отражать уплаченные суммы НДД в составе расходов по обычным видам деятельности в силу пункта 5 ПБУ 10/99. Данная позиция высказывалась регулирующим ведомством и ранее, в 2018 году, в письме Минфина России от 30.11.2018 № 07-01-09/86898. В указанном письме также рассматривался вопрос применения учетной техники признания отложенных налогов в части убытка по НДД, перенесенного на будущее (ст. 333.51 НК РФ), по аналогии с налогом на прибыль.

7. Информация о налоге на прибыль в отчете о финансовых результатах

В ноябре 2018 года в ПБУ 18/02 были внесены изменения, касающиеся: переклассификации постоянных разниц, конкретизации возможности использования балансового метода учета отложенного налога, порядка учета и отражения в бухгалтерской отчетности отложенного налога на прибыль консолидированными группами и др., которые обязательны к применению с 2020 года.

Одновременно с изменениями, внесенными в ПБУ 18/02, были внесены изменения и в формы бухгалтерской отчетности, в частности, речь идет о новой форме отчета о финансовых результатах (далее – ОФР). Мы считаем, что новая форма отчета о финансовых результатах стала более удобной как с точки зрения ее функциональности, так и с точки зрения оперативного получения информации о налоговых обязательствах организации за текущий и последующие отчетные периоды.

Минфин РФ разъясняет, что организации вправе использовать новый формат ОФР в ходе составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, если было принято решение о досрочном применении ПБУ 18/02.

8. Дивиденды и иные аналогичные распределения прибыли в пользу собственников (участников)

В данном подразделе Рекомендаций уточняется, что выплата дивидендов (иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников)) отражается в сумме, включающей сумму соответствующего налога на доходы, в разделе «Денежные потоки от финансовых операций» отчета о движении денежных средств.

Порядок использования денежных средств дольщиков с использованием счетов эскроу введен в 2016 году и имеет тенденцию к уточнению. На текущий момент, согласно статьям 15.4-15.5 Закона № 214-ФЗ, каждому участнику долевого строительства многоквартирного дома или иного объекта недвижимости (депоненту) уполномоченный банк (эскроу-агент) открывает счет эскроу.

С целью реализации строительства объектов у застройщиков есть возможность брать кредиты под строительство в том же банке, в котором дольщики открывают счета эскроу, что впоследствии дает возможность погасить кредитные обязательства застройщика за счет денежных средств дольщиков при выполнении всех условий.

В Рекомендациях аудиторским организациям застройщику предлагается вести бухгалтерский учет денежных средств, полученных эскроу-агентом от депонентов на открытые им счета эскроу, на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Ранее аналогичные разъяснения о порядке учета застройщиком денежных средств на счетах эскроу уже приводились Минфином России в письме от 11.11.2019 № 03-11-06/2/86786.

10-11. Представление обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности в электронном виде и применение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета

Федеральным законом № 444-ФЗ были внесены изменения в Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ, Закон «О бухгалтерском учете»), согласно которым бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в электронной форме и представляется в ФНС России по месту нахождения экономического субъекта.

Данные изменения действуют с 1 января 2020 года и применяются к бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2019 год.

Порядок представления обязательного экземпляра отчетности и формат его представления в виде электронных документов утверждены приказами ФНС России от 13.11.2019 № ММВ-7-1/569@ и № ММВ-7-1/570@ соответственно.

Экономические субъекты, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую отчетность, установлены в статье 6 Закона № 402-ФЗ. Ими являются, в частности, субъекты малого предпринимательства и некоммерческие организации. За субъектами малого предпринимательства на 2020 год сохранено право представлять обязательный экземпляр отчетности за 2019 год на бумажном носителе (п. 4 ст. 2 Федерального закона № 444-ФЗ).

В то же время Минфин РФ обращает внимание на то, что перечисленные категории организаций не могут применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, если их годовая бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту в силу подпункта 1 пункта 5 статьи 6 Закона № 402-ФЗ. Соответственно, эти организации не вправе представлять упрощенную бухгалтерскую отчетность в ГИРБО.

12. Составление консолидированной финансовой отчетности

Согласно комментариям Минфина РФ, представление консолидированной финансовой отчетности в ФНС РФ с целью формирования ГИРБО не предусмотрено.

Вместе с тем Закон «О консолидированной финансовой отчетности» (далее – Закон № 208-ФЗ) предусматривает представление данной отчетности участникам (акционерам, учредителям) или собственникам имущества организации, а также в Центральный банк РФ (ст. 4). Освобождены от представления консолидированной финансовой отчетности в Центральный банк РФ следующие категории организаций (подп. 6–8 п. 1 ст. 2, п. 1 и 7.1 ст. 4 Закона № 208-ФЗ, ИС-учет-6):

• федеральные государственные унитарные предприятия, перечень которых утверждается Правительством Российской Федерации;
• акционерные общества, акции которых находятся в федеральной собственности и перечень которых утверждается Правительством Российской Федерации;
• иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список (за исключением организаций, являющихся головными организациями банковских холдингов).

Также в данном разделе Рекомендаций следует обратить внимание на новое ОП 13-2019, которое разъясняет порядок применения МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» инвестиционными организациями.